در بندهای این قانون، به طور مفصل، توضیح داده شده است که هنگام محاسبه مالیات برای کسر از حساب مودی، چه هزینه‌هایی، قابل قبول هستند. هزینه‌های قابل قبول و هزینه‌های استهلاک که بر اساس این قانون، قابلیت کسر شدن دارند، به شرح زیر، هستند:
اجاره بها
اجاره بهای مکان موسسه، ادوات، ابزارآلات و ماشین‌های شرکت مودی، اگر امانی باشند، طبق اسناد پرداختی و در صورت نداشتن سند، طبق نرخ متعارف، پرداخت می‌شوند.
هزینه استخدام و حقوق کارکنان
- هزینه‌های بهداشت و درمان
- مبالغ پرداختی به سازمان تامین اجتماعی
- حقوق و دستمزد کارکنان به همراه مزایای نقدی و غیر نقدی
- حق‌الزحمه‌های مختلف پرداخت شده توسط شرکت به کارکنان، برای ارائه خدمات خاص توسط ایشان.
هزینه‌های خرید مواد اولیه و مصرفی تولیدی
برای محاسبه هزینه‌های پرداخت‌شده برای خرید مواد اولیه یا هزینه‌های خدمات ارائه شده، باید طبق چارچوب و ضوابط مشخص‌شده، عمل کرد.
موارد مربوط به سود و زیان
اگر مودی باید به موسسات و بانکها، سود بانکی و یا جریمه برای انجام خدمات بانکی، پرداخت کند، می‌تواند از این قانون، برای کسر مالیات خود، استفاده کند. همچنین زیان‌های وارده که از طریق دفاتر و قوانین مربوطه محرز شوند، قابلیت کسر از مالیات، طبق قانون 148 مالیات‌های مستقیم را دارند.
هزینه‌های شرکت
هزینه‌های شرکت، طیف گسترده‌ای از موارد هستند که در ادامه، به بخش مهم و کوچکی از آنها، اشاره خواهیم کرد.
- هزینه‌های مربوط به ارتقا شرکت، مانند تجهیز نمودن بخشی از کارگاه‌ها، هزینه‌های مربوط به بازاریابی و فروش، هزینه‌های مربوط به آموزش و… .
- هزینه‌های از قبیل آب، برق، گاز، تلفن.
- هزینه‌های ایاب ذهاب و حمل و نقل.
- هزینه‌های تعمیر و بازسازی کارگاه‌ها و یا ماشین آلات و ادوات.
ماده 148 قانون مالیات های مستقیم
هزینه هائی که حائز شرایط مذکور در ماده فوق میباشد بشرح زیر در حساب مالیاتی قابل قبول است.
۱ – قیمت خرید کالاهای فروخته شده و یا قیمت خرید مواد مصرفی در کالا و خدمات فروخته شده.
۲ – هزینه های استخدامی متناسب با خدمت کارکنان بر اساس مقررات استخدامی موسسه بشرح زیر:
الف – حقوق یا مزد اصلی و مزایای مستمر اعم از نقدی یا غیرنقدی (مزایای غیرنقدی به قیمت تمام شده برای کارفرما).
ب (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- مزایای غیر مستمر اعم از نقدی و غیرنقدی از قبیل خواروبار، بهره‌وری، پاداش، عیدی، اضافه‌کار، هزینه سفر و فوق‌العاده مسافرت، نصاب هزینه سفر و فوق‌العاده مسافرت مدیران و‌بازرسان و کارکنان به خارج از ایران به منظور رفع حوائج موسسه ذیربط طبق آیین‌نامه‌ای خواهد بود که از طرف وزارت امور اقتصادی‌و دارایی و سازمان مدیریت و برنامه ریزی کشور تهیه و به تصویب هیأت وزیران می‌رسد.
ج – هزینه های بهداشتی و درمانی و وجوه پرداختی بابت بیمه های بهداشتی و عمر و حوادث ناشی از کار کارکنان.
د (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- حقوق بازنشستگی، وظیفه، پایان خدمت طبق مقررات استخدامی موسسه و خسارت اخراج و یا بازخرید طبق قوانین موضوعه مازاد بر مانده حساب ذخیره مربوط.
ه (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- وجوه پرداختی به سازمان تأمین اجتماعی طبق مقررات مربوط و همچنین تا میزان سه‌درصد (۳٪) حقوق پرداختی سالانه بابت پس انداز کارکنان براساس آیین نامه‌ای که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به‌تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.
و (اصلاحی ۱۳۷۱/۰۲/۰۷)-معادل یک ماه آخرین حقوق و دستمزد و همچنین مابه التفاوت تعدیل حقوق سنوات قبل که به منظور تأمین حقوق بازنشستگی و وظیفه و مزایای پایان خدمت، خسارت اخراج و بازخرید کارکنان موسسه ذخیره میشود.
این حکم نسبت به ذخایری که تاکنون در حساب بانکها نگهداری شده است نیز جاری خواهد بود.
ز (الحاقی ۱۳۹۴/۰۴/۳۱)- پرداختی به بازنشستگان موسسه حداکثر تا سقف یک دوازدهم معافیت موضوع ماده 84 مالیات مستقیم این قانون
۳ – کرایه محل موسسه در صورتیکه اجاری باشد، مال الاجاره پرداختی طبق سند رسمی و در غیر اینصورت در حدود متعارف.
۴ – اجاره بهای ماشین آلات و ادوات مربوط به موسسه در صورتیکه اجاری باشد.
۵ – مخارج سوخت، برق، روشنائی، آب، مخابرات و ارتباطات.
۶ – وجوه پرداختی بابت انواع بیمه مربوط به عملیات و دارائی موسسه.
۷ – حق الامتیاز پرداختی و همچنین حقوق و عوارض و مالیاتهائی که بسبب فعالیت موسسه به شهرداریها و وزارتخانه ها و موسسات دولتی و وابسته به آنها پرداخت میشود. (باستثناء مالیات بر درآمد و ملحقات آن و سایر مالیاتهائی که موسسه بموجب مقررات این قانون ملزم به کسر از دیگران و پرداخت آن میباشد و همچنین جرائمی که به دولت و شهرداریها پرداخت میگردد.).
۸ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- هزینه‌های تحقیقاتی، آزمایشی و آموزشی، خرید کتاب، نشریات و لوح‌های فشرده، هزینه‌های بازاریابی، تبلیغات و نمایشگاهی مربوط به فعالیت موسسه، براساس آیین‌نامه‌ای که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.
۹ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- هزینه‌های مربوط به جبران خسارت وارده مربوط به فعالیت و دارایی موسسه مشروط بر این که:
اولاً – وجود خسارت محقق باشد.
ثانیاً – موضوع و میزان آن مشخص باشد.
ثالثاً – طبق مقررات قانون یا قراردادهای موجود جبران آن به عهده دیگری نبوده یا در هر صورت از طریق دیگران جبران نشده باشد.
آیین‌نامه احراز شروط سه گانه مذکور در این بند به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.
۱۰ (اصلاحی ۱۳۷۱/۰۲/۰۷)- هزینه‌های فرهنگی، ورزشی و رفاهی کارگران پرداختی به وزارت کار و امور اجتماعی حداکثر معادل ده هزار ریال به ازاء هر کارگر.
۱۱ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- ذخیره مطالباتی که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر این که اولاً مربوط به فعالیت موسسه باشد ثانیاً احتمال غالب برای لاوصول ماندن‌آن باشد ثالثاً در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده تا زمانی که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق شود.آیین نامه مربوط به این بند به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می‌رسد.
۱۲ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- زیان اشخاص حقیقی یا حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد، از درآمد سال یا سالهای بعد استهلاک پذیر است.
۱۳ – هزینه های جزئی مربوط به محل موسسه که عرفاً بعهده مستأجر است در صورتیکه اجاری باشد.
۱۴ – هزینه های مربوط به حفظ و نگهداری محل موسسه در صورتیکه ملکی باشد.
۱۵ – مخارج حمل و نقل.
۱۶ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- هزینه‌های ایاب و ذهاب، پذیرایی و انبارداری.
۱۷ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- حق‌الزحمه‌های پرداختی متناسب با کار انجام شده از قبیل حق‌العمل – دلالی- حق‌الوکاله – حق‌المشاوره – حق حضور – هزینه حسابرسی‌و خدمات مالی و اداری و بازرسی، هزینه نرم‌افزاری، طراحی و استقرار سیستم‌های مورد نیاز موسسه، سایر هزینه‌های کارشناسی در ارتباط با فعالیت موسسه و‌حق‌الزحمه بازرس قانونی.
۱۸(اصلاحی ۱۳۷۱/۰۲/۰۷)- سود، کارمزد و جریمه‌هایی که برای انجام عملیات موسسه به بانکها، صندوق تعاون، صندوق‌های حمایت از توسعه بخش کشاورزی و همچنین موسسات اعتباری غیربانکی مجاز و شرکتهای واسپاری (لیزینگ) دارای مجوز از بانک مرکزی پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد.
۱۹ – بهای ملزومات اداری و لوازمی که معمولا ظرف یکسال از بین میروند.
۲۰ – مخارج تعمیر و نگاهداری ماشین آلات و لوازم کار و تعویض قطعات یدکی که بعنوان تعمیر اساسی تلقی نگردد.
۲۱ – هزینه های اکتشاف معادن که منجر به بهره برداری نشده باشد.
۲۲ – هزینه های مربوط به حق عضویت و حق اشتراک پرداختی مربوط به فعالیت موسسه.
۲۳ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- مطالبات لاوصول به شرط اثبات آن از طرف مودی مازاد بر مانده حساب ذخیره مطالبات مشکوک الوصول.
۲۴ – زیان حاصل از تسعیر ارز بر اساس اصول متداول حسابداری مشروط بر اتخاذ یک روش یکنواخت طی سالهای مختلف از طرف مودی.
۲۵ – ضایعات متعارف تولید.
۲۶ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- ذخیره مربوط به هزینه‌های پرداختنی قابل قبول که به سال مورد رسیدگی ارتباط دارد.
۲۷ – هزینه های قابل قبول مربوط به سالهای قبلی که پرداخت یا تخصیص آن در سال مالیاتی مورد رسیدگی تحقق مییابد.
۲۸(الحاقی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- هزینه خرید کتاب و سایر کالاهای فرهنگی – هنری برای کارکنان و افراد تحت تکفل آنها تا میزان حداکثر پنج درصد (۵٪) معافیت مالیاتی موضوع ماده (۸۴) این قانون به ازای هر نفر.
۲۹(الحاقی ۱۳۹۴/۰۴/۳۱)- ذخیره مربوط به خدمات پس از فروش (گارانتی) اشخاص حقوقی
تبصره ۱ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- هزینه‌های دیگری که مربوط به تحصیل درآمد موسسه تشخیص داده میشود و در این ماده پیش بینی نشده است به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور و تصویب وزیر امور‌اقتصادی و دارایی جزء هزینه‌های قابل قبول پذیرفته خواهد شد.
تبصره ۲ – مدیران و صاحبان سرمایه اشخاص حقوقی در صورتیکه دارای شغل موظف در موسسات مذکور باشند جزء کارکنان موسسه محسوب خواهند شد ولی در موسساتی که غیر اشخاص حقوقی باشند حقوق و مزایای صاحب موسسه و اولاد تحت تکفل و همسر نامبرده باستثنای هزینه سفر و فوق العاده مسافرت مربوط به شغل که مشمول مقررات جزء ب بند ۲ این ماده خواهد بود جزء هزینه های قابل قبول منظور نخواهد شد.
تبصره ۳ (اصلاحی ۱۳۸۰/۱۱/۲۷)- در محاسبه مالیات شرکت‌ها و اتحادیه‌های تعاونی، ذخایر موضوع بندهای (۱) و (۲) ماده (۱۵) قانون شرکتهای تعاونی مصوب ۱۶/۳/۱۳۵۰ و‌اصلاحیه‌های بعدی آن و در مورد شرکت‌ها و اتحادیه‌هایی که وضعیت خود را با قانون بخش تعاونی اقتصاد جمهوری اسلامی ایران مصوب۱۳/۶/۱۳۷۰ تطبیق داده‌اند یا بدهند، ذخیره موضوع بند (۱) و حق تعاون و آموزش موضوع بند (۳) ماده (۲۵) قانون اخیرالذکر جزو هزینه محسوب‌می‌شود.
دستورالعمل و بخشنامه
ارسال دادنامه شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۲۷۲ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۲۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری درخصوص ابطال جزء (ب) از بند ۲ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ مورخ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸
به پیوست تصویر دادنامه شماره 140009970905810272 مورخ 1400/02/28 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رأی آن هیأت به شرح ذیل درخصوص ابطال جزء ( ب) از بند 2 بخشنامه 200/97/177 مورخ 1397/12/28 با موضوع حکم عدم پذیرش زیان کاهش ارزش سرمایه گذاری جاری، جهت اجراء ارسال می شود:
« به موجب بند (12) ماده 148 قانون مالیات های مستقیم :« زیان اشخاص حقیقی و حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز گردد، از درآمد سال یا سالهای بعد استهلاک پذیر است » و به عنوان هزینه های قابل قبول در حساب مالیاتی محاسبه می شود و بر اساس مفاد دادنامه شماره 1215-1393/07/14 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، زیان کاهش ارزش سرمایهگذاریها، مشمول بند (12) ماده 148 قانون مالیات های مستقیم بوده و به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی پذیرفته می شود. نظر به اینکه برمبنای جزء (ب) از بند 2 بخشنامه شماره 200/97/177 -1397/12/28 سازمان امور مالیاتی کشور مقررشده است که زیان سرمایه گذاری های جاری به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قابل پذیرش نیست، بنابراین مقرره مذکور به دلیل مغایرت با بند 12 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم و مفاد دادنامه شماره 1215-1393/07/14 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور وضع شده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.»
باعنایت به مراتب فوق و استدلال رای موضوع دادنامه های شماره 1636 و 1636/2 مورخ 07/11/1399 هیأت مزبور و نظر به اینکه به موجب قسمت اخیر رای موضوع دادنامه صدرالذکر، صرفا مقرره مذکور در جزء (ب) از بند 2 بخشنامه مورد نظر مربوط به زیان کاهش ارزش سرمایه گذاری های جاری ابطال گردیده است، لذا جزء (ب) از بند 2 بخشنامه موصوف به شرح ذیل اصلاح میگردد:
«ب- درخصوص سرمایهگذاریهای جاری (اعم از سریع المعامله و سایر سرمایهگذاریهای جاری) که به ارزش بازار یاخالص ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد، افزایش سرمایه گذاریهای مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات می باشد و درصورت کاهش ارزش سرمایه گذاری، زیان حاصل از کاهش ارزش سرمایه گذاری به عنوان زیان قابل قبول مالیاتی خواهد بود.»
داود منظور
رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
شماره:200/1400/60
ابلاغ دادنامه شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۰۷۵۶ مورخ ۱۳۹۹/۰۶/۱۸ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبنی بر ابطال بند ۱ آیین نامه اجرایی احراز شروط سه گانه موضوع بند ۹ ماده ۱۴۸ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۸۰/۱۱/۲۷
به پیوست تصویر دادنامه شماره 9909970905810756 مورخ 1399/06/18 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری متضمن رأی آن هیأت به شرح ذیل مبنی بر ابطال بند 1 آیین نامه اجرایی احراز شروط سه گانه موضوع بند 9 ماده 148 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب 1380/11/27 ، جهت اجرا ابلاغ می شود.
« بر مبنای بند 9 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم، هزینه های مربوط به جبران خسارت وارده به فعالیت و دارایی موسسه یکی از مصادیق هزینه های قابل قبول مالیاتی است، مشروط به اینکه اولا: وجود خسارت محقق باشد، ثانیا: موضوع و میزان آن مشخص باشد، ثالثا: طبق مقررات قانون یا قراردادهای موجود جبران آن به عهده دیگری نبوده یا در هر صورت از طریق دیگران جبران نشده باشد، بنابراین وضع بند 1 آیین نامه اجرایی احراز شروط سه‌گانه موضوع بند 9 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم که بر مبنای آن اعلام کتبی موضوع خسارت توسط مودی (اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی) حداکثر ظرف مدت سه ماه از تاریخ ایجاد خسارت نیز به عنوان یکی از شرایط پذیرش خسارت مذکور به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی قرار داده شده است، به علت توسعه حکم مقرر در قانون، خارج از حدود اختیارات مرجع صادر کننده آیین نامه است و مغایر قانون نیز وضع شده و به همین دلایل مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 بند 1 آیین نامه اجرایی مذکور ابطال می شود.
محمود علیزاده
معاون حقوقی و فنی مالیاتی
شماره:210/99/56
هزینه خسارت معطلی(دموراژ)
در اجرای تبصره 1 ماده 148 قانون مالیات های مستقیم مصوب 1366 و اصلاحیه های بعدی آن و بنابر موافقت وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی به موجب نامه شماره 111891 مورخ 1397/05/30 با پیشنهاد شماره 11411/200/ص مورخ 1397/05/28 سازمان امور مالیاتی کشور، بدینوسیله اعلام می دارد:
« وجوهی که بابت توقف اضافی بیش از دوره معین و مشخص در قرارداد برای بارگیری یا تخلیه کشتی، هواپیما، کانتینر، واگن راه اهن و وسایل نقلیه جاده ای و تحت عنوان خسارت معطلی(دموراژ) به مالکان آنها پرداخت می گردد هزینه قابل قبول مالیاتی است.»
بدیهی است وجوه مذکور جزو درآمد دریافت کننده محسوب خواهدشد.3-5/6
سید کامل تقوی نژاد
رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور
شماره: 200/97/96/ص
